Sąd orzekając na korzyść spółki przypomniał, że: „… prawo do rzetelnego procesu jest fundamentalnym prawem każdej osoby w demokratycznym państwie prawa (…) Samo zaś podejrzenie zaistnienia oszustwa podatkowego (…) nie może usprawiedliwić organów podatkowych do upraszczania reguł postepowania dowodowego, a sugestie czy poszlaki nie mogą zastępować dowodów” (sygn. akt III SA/Wa 252/21).

Kontrola prawidłowości rozliczeń VAT

W grudniu 2016 r. naczelnik jednego z urzędów skarbowych przeprowadził w spółce kontrolę skarbową w zakresie prawidłowości rozliczeń VAT za okres od lipca 2014 do lutego 2015 r. W jej toku urzędnicy stwierdzili nieprawidłowości. Ich zdaniem spółka rozliczyła w deklaracjach VAT zakupy m.in. telefonów komórkowych udokumentowane tzw. pustymi fakturami.

Firma nie miała więc prawa do odliczenia wykazanego na zakwestionowanych fakturach VAT, ani do wystawiania faktur dokumentujących dalszą wewnątrzwspólnotową odsprzedaż – ze stawką 0 proc.

VAT na 3 mln zł

Przedsiębiorca wniósł zastrzeżenia do ustaleń kontroli, ale organ uznał je za niezasadne. W czerwcu 2019 r. naczelnik urzędu skarbowego wszczął postępowanie podatkowe, w którym potwierdził wcześniejsze ustalenia kontrolne, iż rozliczone przez spółkę faktury zakupowe nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż brak było dowodów na to, że wystawcy faktur mogli dokonać wykazanych w nich czynności. Naczelnik US stwierdził, że spółce nie należy się zatem blisko 3 mln zł, które odliczyła z zakwestionowanych faktur.

Niedochowanie należytej staranności w doborze kontrahenta, czyli…?

Spółka odwołała się podnosząc, że urzędnicy dokonali błędnych, pochopnych ustaleń, gdyż jej księgi podatkowe prowadzone były rzetelnie, a posiadane dokumenty potwierdzają rzeczywiste zakupy towarów. W sprawie podnieśliśmy również, że organ podatkowy w żaden sposób nie udowodnił, aby spółka nie dochowała należytej staranności w doborze kontrahenta, mimo istnienia zakwestionowanych towarów i dokonania w dobrej wierze spornych transakcji. Organ nie wykazał, że firma wiedziała lub co najmniej powinna była wiedzieć, że jest uczestnikiem oszustwa podatkowego.

Działania urzędników prowadzących postępowanie wyraźnie odznaczały się subiektywnym, negatywnym nastawieniem do spółki, co przejawiało się celowym interpretowaniem stanu faktycznego tak, by postawić ją w złym świetle. Tymczasem urzędnicy nie mieli żadnych dowodów na poparcie swoich twierdzeń o świadomym uczestnictwie naszego klienta w nierzetelnej działalności.

Oskarżenie o udział w karuzeli VAT

W listopadzie 2020 r. dyrektor izby administracji skarbowej podtrzymał w mocy decyzję naczelnika. Organ II instancji oparł się w swoim rozstrzygnięciu m.in. na tym, że w październiku 2017 r. naczelnik urzędu celno-skarbowego stwierdził, iż kontrahent, który rzekomo sprzedał spółce telefony, uczestniczył w 2014 r. w łańcuchu dostaw przestępstwa karuzelowego.

Kontrahent ten w przywołanej sprawie sprzed lat pełnił rolę bufora pomiędzy znikającym podatnikiem a brokerem. Stworzył iluzję środowiska biznesowego, tak by kolejnej firmie w łańcuchu dostaw nie można było przypisać świadomego uczestnictwa w karuzeli VAT.

Dyrektor IAS uznał, że organ I instancji prawidłowo ustalił, iż wchodząc w relacje handlowe z udziałem tego podmiotu, spółka nie zbadała jego pozycji na rynku, ani możliwości finansowych. Pozyskała od kontrahenta jedynie dokumenty rejestrowe: NIP, REGON i KRS, zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach oraz kopię ostatniej deklaracji VAT-7.

Przecież o karuzelach mówili w telewizji

W opinii dyrektora spółka nie tylko mogła wiedzieć, lecz z całą pewnością wiedziała, że podejmowane przez nią transakcje z kontrahentem są stworzone dla pozorowania rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, i tym samym, że uczestniczy w przestępstwie wyłudzenia podatku od towarów i usług, zwłaszcza że w tamtym czasie w mediach było głośno o tego typu oszustwach. Spółka zawsze zajmowała to samo, przedostatnie miejsce w łańcuchu dostaw, nie mając tym samym żadnych problemów ze zbyciem towaru o znacznej wartości.

Drugi z kontrahentów też był oszustem

Drugi z dostawców spółki również dokonywał oszustw podatkowych w obrocie telefonami komórkowymi. W schemacie jego działania towar wprowadzany był na terytorium Polski, ale na konta magazynowe podmiotów zagranicznych, m.in.: brytyjskich, czeskich, włoskich i węgierskich. Natomiast nie był zwalniany z magazynu na ich rzecz, a alokowany na rzecz kilku podmiotów polskich, bez fizycznego przemieszczenia towaru.

Nabywcy towaru od uczestniczącego w oszukańczym procederze dostawcy, odbierali go fizycznie nie od niego, a z centrum logistycznego własnym transportem. £ańcuch transakcji, w których uczestniczył ten kontrahent i spółka, również charakteryzował się udziałem znikającego podatnika, dalszą odsprzedażą całych partii towaru bez ich dzielenia na mniejsze i brakiem ryzyka gospodarczego.

Zgodnie z ustaleniami właściwego dla tego kontrahenta naczelnika urzędu celno-skarbowego, wszystkie wystawione przez niego faktury VAT na dostawy telefonów komórkowych na rzecz spółki nie stwierdzają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Zagraniczny kontrahent spółki

Dyrektor izby wskazał również, że łotewski nabywca, któremu spółka sprzedała telefony, również jest podmiotem toczącej się kontroli podatkowej za lata 2014-2015, prowadzonej przez odpowiednie organy podatkowe na £otwie. W wyniku tej kontroli zakwestionowano transakcje pomiędzy tą firmą a 6 klientami.

Organ podatkowy wskazywał, że tylko dlatego, iż w gronie zakwestionowanych klientów nie było omawianej spółki, polskie organy podatkowe nie stwierdziły nieprawidłowości w rozliczeniu przez niego VAT.

Lekkomyślność lub świadome uczestnictwo w oszustwie podatkowym

Niemniej w oparciu o kooperację z dwoma pierwszymi, polskimi kontrahentami organy podniosły, że właściciel spółki nie potrafił wyjaśnić, dlaczego nawiązał współpracę akurat z nimi, podczas gdy podmiotów trudniących się taką samą działalnością jest na rynku mnóstwo. Poza tym przedsiębiorca nie był nawet obecny w siedzibach tych firm, nie zawarł z nimi żadnych pisemnych umów, a wszystkie zamówienia odbywały się za pośrednictwem środków komunikacji na odległość. Nie dokonywał też sprawdzenia towarów, a przecież dostawy opiewały na wartość kilku milionów złotych.

Zdaniem fiskusa całe swe zaufanie do kontrahentów opierał na zapewnieniach o ich rzetelności wyrażonych przez pracowników, a także na sprawdzeniu dokumentów rejestrowych. Zdaniem skarbówki, takie postępowanie właściciela spółki nie wyklucza ani lekkomyślności, ani świadomego uczestnictwa w karuzeli VAT.

Podsumowując, dyrektor izby administracji skarbowej potwierdził za naczelnikiem urzędu skarbowego, że skoro dostawcami towarów do spółki były tylko formalnie zarejestrowane firmy, nieprowadzące w rzeczywistości działalności gospodarczej i nieposiadające towarów, które miała dalej odsprzedawać spółka, to nabywając od nich ten towar spółka nie dochowała wymaganej staranności w doborze kontrahentów. Nie przysługuje jej więc prawo do odliczenia VAT z tytułu faktur sprzedażowych przez nich wystawionych.

Przedsiębiorca to nie organ ścigania

Spółka broniła się podnosząc, że przecież organ nie zakwestionował dostaw dokonanych przez nią na rzecz zagranicznej, łotewskiej firmy, a więc towar musiał istnieć, a żeby istniał w zasobach spółki, to musiała go od kogoś nabyć.

W skardze do wojewódzkiego sądu administracyjnego podnieśliśmy również, że w czasie gdy nasz klient dokonywał zakwestionowanych dostaw, brak było wytycznych w zakresie dochowania należytej staranności w dobrze kontrahenta. Te ujrzały światło dzienne dopiero w 2018 r., a więc 3 lata później. Przedsiębiorca sprawdził kontrahentów na tyle, na ile mógł, nie mając możliwości przeprowadzania kontroli, czy dokonywania szczegółowych dochodzeń każdej z dostaw, co nawet dysponującym odpowiednimi narzędziami organom zajęło kilka lat.

Odgórne przekonanie o nieuczciwości przedsiębiorcy

Pełnomocnik spółki podniósł również, że jej zobowiązania podatkowe powinny ulec przedawnieniu. Zarzucił bowiem organom, że decyzja naczelnika US, jako organu I instancji, była sztucznie podtrzymywana poprzez wszczęcie przeciw spółce pozornego postępowania o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, co zawiesiło bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Postępowanie to dotyczyło lat 2013 – 2014, a wszczęto je dopiero w 2018 r. i mimo upływu lat żadne czynności wyjaśniające nie były w tym czasie podejmowane. Stąd, w obliczu instrumentalnego wszczęcia tego postępowania, nie powinno ono wywrzeć skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Organom zarzucono również tendencyjne i oparte jedynie na poszlakach przyjęcie założenia o nieuczciwości przedsiębiorcy, pomimo wyraźnie ustanowionej w przepisach zasady domniemania niewinności.

Należy ustalić, czy spółka wiedziała, że uczestniczy w karuzeli VAT

Warszawski sąd zgodził się z organami podatkowymi, że jeśli przedsiębiorca, na rzecz którego dokonano dostawy, wiedział, miał, lub powinien mieć uzasadnione podstawy by przypuszczać, że wiąże się ona z oszustwem podatkowym, to wystawiając fakturę dokumentującą dostawę tego towaru na rzecz kolejnego podmiotu, będzie zobowiązany do zapłaty wykazanego na takiej fakturze podatku. Jednak zasada ta nie ma zastosowania do podatnika, który nabywając dostawę nie wiedział, że była ona wykorzystana do celów oszustwa.

Takiemu przedsiębiorcy, któremu nie można przypisać braku rzetelności kupieckiej, nie można też odmówić prawa do odliczenia VAT, ani nie podlega on obowiązkowi zapłaty tego podatku wykazanego na wystawionych przez siebie fakturach odsprzedaży.

Nie przychylenie się do wniosków dowodowych spółki

Sąd przychylił się również do podniesionych przez pełnomocnika spółki zarzutów, że organy nie uwzględniły części wniosków dowodowych świadczących na korzyść spółki, m.in. protokołów z przesłuchań świadków: „…niewątpliwie część istotnych dowodów (…) nie została włączona do akt (…) dowody stanowiące podstawę ustaleń organu winny znajdować się w aktach sprawy” – orzekł sąd.

WSA szczególnie nie rozumiał braku włączenia do akt sprawy tych dowodów, na które dyrektor Izby sam wskazywał w swojej decyzji. Organy podatkowe pomijając zeznania kontrahentów skarżącej spółki pozbawiły się możliwości dokładnych ustaleń przebiegu zawieranych przez nią transakcji.

Podsumowując, poczynione przez organy ustalenia odnośnie skarżącej ograniczały się jedynie do stwierdzenia wystawienia na jej rzecz faktur przez nieuczciwych kontrahentów. Ustalenia, oparte na ustaleniach innych organów, które dotyczyły innych podmiotów.

Obrót towarem był, ale dla organu było jednoznaczne, że spółka wiedziała, iż służy on do oszustwa

Sąd odnosząc się do oskarżeń wobec spółki, jakoby rozliczone przez nią faktury nabycia towaru nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, z uwagi na to, że wystawcy faktur byli oszustami, zwrócił uwagę, że naczelnik UCS wobec jednego z tych dostawców stwierdził, że choć dokonał on rzeczywistego obrotu towarem, to całokształt okoliczności świadczył o nakierowaniu wykonanych w jego ramach dostaw na obejście przepisów ustawy o VAT.

Tymczasem w opinii organu okoliczności sprawy wskazują w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, że spółka, która była odbiorcą tych dostaw, wiedziała lub powinna była wiedzieć, że były one wykorzystywane w celu popełnienia oszustwa.

Niedopuszczalne wnioskowanie organu

Za niedopuszczalne sąd uznał wnioskowanie przez analogię, którego dopuścili się urzędnicy w sprawie spółki, opierając swoje rozstrzygnięcie na ustaleniach poczynionych wobec dostawcy telefonów, dokonanych w decyzji naczelnika UCS w zakresie VAT za miesiące styczeń – czerwiec 2014 r. (czyli dotyczących miesięcy wcześniejszych niż objęte prowadzonym wobec spółki postępowaniem, obejmującym okres od lipca 2014 r.).

Pomijając fakt rozbieżności tych okresów, istotne jest, że organy oparły swoje oskarżenia i decyzje na założeniu, że skoro jedna transakcja była nierzetelna, to każda inna też taką była.

W karuzelę VAT wkręcani są uczciwi przedsiębiorcy

WSA zgodził się ze spółką, że organy kwestionując jej prawo do odliczenia VAT z faktur zakupowych, jako uczestniczących w łańcuchu karuzeli VAT, zarzucając jej niedochowanie należytej staranności w doborze kontrahentów, nie wskazały okoliczności, które powinny były
wzbudzić jej obawy co do ich rzetelności.

Warszawski sąd orzekając na korzyść spółki w uzasadnieniu wyroku zaznaczył, że w zakresie przestępstwa karuzelowego ze szczególną dokładnością należy oceniać poszczególne transakcje pomiędzy przedsiębiorcami, bo szczególną cechą tego rodzaju oszustwa jest wplatanie w swój schemat uczciwych podatników. „Stąd jego wykrycie (…) wymaga szczególnej ostrożności, aby nie skrzywdzić podmiotów, które funkcjonują na rynku w sposób rzetelny” (wyrok z 27 stycznia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 252/21).

Postępowanie karne skarbowe

Sąd odniósł się również do podniesionego przez spółkę zarzutu, iż postępowanie karne skarbowe wszczęte przeciw niej przed upływem terminu przedawnienia spornych zobowiązań, mogło być jedynie sztucznym wydłużaniem terminu na dochodzenie ich przez skarbówkę.

WSA zwrócił uwagę, że dyrektor izby administracji skarbowej w swojej decyzji powinien był wykazać, że podejrzenie popełnienia przestępstwa ma związek z tymi zobowiązaniami, a nie jedynie ograniczyć się do wykazania, że zawiadomienie o wszczęciu postępowania zostało spółce doręczone w ustawowym terminie.

Wyrok potępiający działania organów nadzieją dla innych przedsiębiorców

W całej sprawie najbardziej uderzało negatywne, machinalne podejście organów podatkowych do naszego klienta. Urzędnicy z góry założyli, że skoro znalazł się on w gronie odbiorców dostaw od kontrahentów, którzy dopuścili się kiedyś oszustwa, to sam też musi być oszustem.

Liczący blisko 60 stron wyrok sądu wskazuje na naruszenie przez urzędników w tej sprawie podstawowych zasad postępowania, takich jak zasada prawdy obiektywnej, zasada zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a w konsekwencji naruszanie zasady zaufania do organów podatkowych.

Sposób postępowania organów wobec przedsiębiorcy jest w dzisiejszych warunkach szokujący, jakby nie z tej epoki. Nieuwzględnianie jego wniosków dowodowych, które mogły dowieść jego niewinności, wszczynanie sztucznych postępowań karnych przed upływem terminu przedawnienia jego zobowiązań – to działania organów bliższe bardziej zachowaniom charakterystycznym dla aparatu państwowego poprzedniego systemu.

Dla przestrogi, ale i jako nadzieja dla tych przedsiębiorców, którzy padli, bądź w przyszłości padną ofiarą podobnego zachowania organów podatkowych, warto przytoczyć końcową sentencję wyroku warszawskiego sądu, w którym stanowczo potępił takie działania:
„Podkreślenia jednocześnie wymaga, że prawo do rzetelnego procesu jest fundamentalnym prawem każdej osoby w demokratycznym państwie prawa. Rzetelność postępowania jest gwarantem praworządności państwa i ochrony wszelkich praw i wolności jednostki. Powinno
ono być bezwzględnie przestrzegane we wszystkich rodzajach postępowań: zarówno w karnym i cywilnym, jak i administracyjnym (podatkowym). Istotą rzetelności jest prowadzenie postępowania w sposób zapewniający rozstrzygnięcie sprawy przy zapewnieniu możliwości do korzystania przez stronę z wszelkich przysługujących jej praw.
(…) Organy podatkowe mają postępować tak, aby zapewnić podatnikowi prawo do rzetelnego postępowania podatkowego, w którym obowiązuje również zasada domniemania niewinności. Samo zaś podejrzenie zaistnienia oszustwa podatkowego (na wcześniejszym etapie łańcucha dostaw) nie może usprawiedliwić organów podatkowych do upraszczania reguł postępowania dowodowego, a sugestie czy poszlaki nie mogą zastępować dowodów” (sygn. akt III SA/Wa 252/21)".

Autor: radca prawny, twórca Kancelarii Prawnej Skarbiec specjalizującej się w ochronie majątku, doradztwie strategicznym dla przedsiębiorców oraz zarządzaniu sytuacjami kryzysowymi