Przedawnienie jest korzystne dla podatników, ponieważ zapewnia pewność prawną, a to znaczy, że po określonym czasie nie trzeba już obawiać się roszczeń ze strony fiskusa tj., że nie będzie on:
- Ustalał (naliczał) zobowiązanie podatkowe – czyli wyda decyzję określającą wysokość podatku do zapłaty.
- Egzekwował (ściągał) zaległości podatkowe – czyli dochodził zapłaty już ustalonego zobowiązania.
Podstawowy termin przedawnienia
Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej (dalej jako: OP), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Przykładowo, jeśli termin zapłaty podatku dochodowego za 2020 r. upływał 30 kwietnia 2021 r., to zobowiązanie przedawni się z końcem 2026 r., a dokładnie 31 grudnia 2026 r.
Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 17.07.2012 r. (P 30/11, OTK-A 2012/7, poz. 81) zwrócił uwagę na instytucję przedawnienia zobowiązań podatkowych, która ma służyć równocześnie realizacji dwóch kluczowych wartości konstytucyjnych tj. konieczności zachowania równowagi budżetowej oraz stabilizacji stosunków społecznych poprzez wygaszanie zadawnionych zobowiązań podatkowych.
Przedawnienie zobowiązań podatkowych, choć nie jest expressis verbis uregulowane w ustawie zasadniczej, znajduje w związku z tym oparcie w wartościach konstytucyjnie chronionych. Zdaniem Trybunału (wyrok TK z 19.06.2012 r., P 41/10, OTK-A 2012/6, poz. 65) zarówno wprowadzenie przedawnienia w prawie podatkowym, jak i określenie terminu, w jakim ono nastąpi, pozostawione jest uznaniu ustawodawcy.
Może on wybierać między różnymi konstrukcjami przedawnienia, ustanawiając odrębne terminy przeprowadzenia czynności weryfikujących wywiązywanie się podatników z ich obowiązków oraz odrębne terminy dla procedury egzekucji należności. Terminy te nie mogą jednak być zbyt krótkie, ponieważ wyłączałyby zapewnienie realizacji zasady powszechności i sprawiedliwości podatkowej, ani nie mogą pozostawać zbyt długie, czyniąc przedawnienie instytucją pozorną.
Ustanowiony mechanizm przedawnienia w prawie podatkowym nie może skłaniać podatników do uchylania się od opodatkowania i traktowania przedawnienia instrumentalnie, w kategoriach narzędzia pozwalającego uniknąć zapłaty podatku po pewnym czasie. Zasadą jest bowiem płacenie podatków, a nie oczekiwanie, że nastąpi przedawnienie zobowiązania podatkowego (zob. wyrok TK z 17.07.2012 r., P 30/11, OTK-A 2012/7, poz. 81), ( Etel Leonard [red.], Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk, 2025).
Zawieszenie biegu przedawnienia
Prawo przewiduje jednak szereg sytuacji, które mogą zawiesić lub przerwać bieg przedawnienia, co w praktyce oznacza jego wydłużenie. OP w art. 70 § 6 wprowadza instytucję zawieszenia biegu przedawnienia, zatem bieg przedawnienia może zostać zawieszony m.in. w przypadku:
- wszczęcia postępowania przed sądem administracyjnym dotyczącego zobowiązania podatkowego,
- zastosowania środków egzekucyjnych,
- ogłoszenia upadłości podatnika,
- złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (w niektórych przypadkach).
Czas zawieszenia nie wlicza się do 5-letniego okresu przedawnienia.
Przerwanie biegu przedawnienia
Bieg przedawnienia może zostać przerwany m.in. przez:
- zastosowanie środka egzekucyjnego,
- uznanie długu przez podatnika (np. przez podpisanie ugody),
- wszczęcie postępowania karnego skarbowego, o ile zostało skutecznie zainicjowane przed upływem terminu przedawnienia.
Po przerwaniu biegu przedawnienia termin liczony jest od nowa.
Niektóre zobowiązania mogą przedawniać się w innych terminach, np.:
- podatek od spadków i darowizn – termin biegnie od momentu zgłoszenia obowiązku podatkowego,
- cła – mają własne terminy przedawnienia, wynikające z przepisów celnych.
Przedawnienie a obowiązek podatkowy
Ważne jest rozróżnienie między obowiązkiem podatkowym a zobowiązaniem podatkowym. Przedawnieniu ulega zobowiązanie (czyli obowiązek zapłaty konkretnej kwoty), natomiast obowiązek podatkowy (np. składania deklaracji) nie wygasa w taki sposób, a jego naruszenie może skutkować sankcjami karnymi lub administracyjnymi, niezależnie od przedawnienia zobowiązania.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 lutego 2020 r., II FSK 673/18, LEX nr 2973817 orzekł, że zobowiązanie podatkowe posiada swą definicję legalną w art. 5 OP, zgodnie z którym „zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonym w przepisach prawa podatkowego”.
Istotny jest sposób powstawania zobowiązania podatkowego, a przede wszystkim to, że konstrukcja prawna podatku przesądza o jego zakwalifikowaniu do podatków, w których zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, czyli na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 OP.
Z przepisu tego należy wnioskować, że z mocy prawa określone są wszystkie elementy zobowiązania podatkowego i wobec tego nie jest w tym względzie potrzebne wydanie decyzji podatkowej lub złożenie deklaracji podatkowej. Zatem jeśli określone zdarzenie prawne implikuje obowiązek podatkowy, powstaje zobowiązanie podatkowe do uiszczenia określonej kwoty, wyliczonej w oparciu i przepisy prawa, na rzecz państwa, a od momentu powstania zobowiązania podatkowego zaczyna biec termin przedawnienia.
Znaczenie dla podatników
Znajomość zasad przedawnienia może uchronić podatników przed nieuprawnionymi działaniami fiskusa oraz pozwala skutecznie dochodzić swoich praw w sporach podatkowych. Zasadniczą kwestią jest, kiedy powstaje zobowiązanie podatkowe, co zależne jest od zaistnienia określonego zdarzenia prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu.
Następnie, znając datę powstania zobowiązania, możemy określić dokładny termin przedawnienia. W razie wątpliwości czy zdarzenie prawne implikuje ono obowiązek podatkowy, a co za tym idzie zobowiązanie podatkowe oraz w jakiej wysokości, warto skonsultować się z doradcą podatkowym lub prawnikiem specjalizującym się w prawie podatkowym.
Autor: Polz i Polz radcowie prawni i adwokaci spółka partnerska www.polzlaw.pl
